Когда финансовый результат организации за отчетный период оказывается отрицательным (убыток), начисление текущего налога на прибыль не производится, поскольку база налогообложения равна нулю или отрицательна. Тем не менее в бухгалтерском учёте могут возникать проводки, связанные с:

• формированием отложенного налогового актива (ОНА) в соответствии с ПБУ 18/02;
• корректировкой ранее начисленного налога (например, при выявлении ошибок прошлых лет);
• переносом налогового обязательства на Единый налоговый счёт (ЕНС) и его последующей уплатой.

Ниже рассмотрены типичные проводки в обоих вариантах учёта: без применения ПБУ 18/02 (упрощённый бухучёт) и с применением ПБУ 18/02 (полный бухучёт).

Нормативная база

• ПБУ 18/02 «Учёт расчётов по налогу на прибыль» – регламентирует отражение текущего и отложенного налога на прибыль.
• Налоговый кодекс РФ, ст. 284 – определяет ставку налога на прибыль (в 2026 году 25 %: 8 % федеральный бюджет + 17 % региональный бюджет).
• Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учёта (счёт 68 «Расчёты по налогам и сборам»).

Проводки при убытке без применения ПБУ 18/02

Организации, которые ведут упрощённый бухучёт и отказались от ПБУ 18/02, отражают налог на прибыль исключительно по данным декларации. Если за период получен убыток, текущий налог не начисляется, поэтому проводка Дт 99 Кт 68 не делается. Однако могут возникнуть следующие записи:

Сторнирование ранее начисленного налога (ошибка прошлых лет)

Дт 68, субсчет «Налог на прибыль» Кт 99

Эта проводка уменьшает ранее завышенное налоговое обязательство и увеличивает финансовый результат (уменьшает убыток или увеличивает прибыль) за текущий период, в котором обнаружена ошибка.

Перенос налогового обязательства на ЕНС (если налог всё же был начислен ранее)

Дт 68, субсчет «Налог на прибыль» Кт 68, субсчет «ЕНС»

После формирования итоговой суммы к уплате (в случае, если убыток появился только в текущем квартале, а за предыдущие периоды был налог) обязательство переводится на ЕНС.

Уплата ЕНП

Дт 68, субсчет «ЕНС» Кт 51

Проводки при убытке с применением ПБУ 18/02

При использовании ПБУ 18/02 бухгалтер должен отразить не только текущий налог (который при убытке равен нулю), но и отложенный налоговый актив, возникающий из временных разниц между бухгалтерской и налоговой прибылью;

Формирование отложенного налогового актива (ОНА)

Если бухгалтерская прибыль меньше налоговой (например, из‑за учёта резервов, амортизации по разным методам, неподтверждённых расходов), то возникает отрицательная временная разница. По ПБУ 18/02 она приводит к созданию ОНА:

Дт 09, субсчет «Отложенные налоговые активы» Кт 68, субсчет «Налог на прибыль»

Сумма ОНА рассчитываеться как произведение временной разницы на ставку налога на прибыль (25 %).

Расчёт отложенного налогового актива в примере

Допустим, по бухгалтерскому учёту убыток составил 300 000 ₽, а по налоговому учёту – убыток 100 000 ₽ (разница 200 000 ₽ возникает из‑за неучтённого в налоговом учёте резерва по сомнительным долгам);

• Временная разница = 200 000 ₽ (бухгалтерская прибыль меньше налоговой).
• Отложенный налоговый актив = 200 000 ₽ × 25 % = 50 000 ₽.

Соответствующая проводка:

Дт 09 Кт 68.НП 50 000 ₽

Уменьшение ОНА при последующей прибыли

В последующих периодах, когда организация получит прибыль и временная разница будет устранена, ОНА уменьшаеться (или полностью списывается):

Дт 68, субсчет «Налог на прибыль» Кт 09, субсчет «Отложенные налоговые активы»

Перенос налогового обязательства на ЕНС и уплата (если есть налог к уплате из предыдущих периодов)

Если за предыдущие периоды был начислен налог, а в текущем периоде убыток уменьшает обязательство, то проводки будут выглядеть так:

Дт 68.НП Кт 68.ЕНС (сумма к переносу)
Дт 68.ЕНС Кт 51 (уплата ЕНП)

Пример комплексного учёта убытка и ОНА

Исходные данные за год:

• Бухгалтерский убыток: 400 000 ₽.
• Налоговый убыток: 150 000 ₽.
• Временная разница (бухгалтерская прибыль меньше налоговой): 250 000 ₽.
• Ставка налога на прибыль: 25 %.

Шаг 1. Формирование ОНА

Дт 09 Кт 6###% = 62 500 ₽

Шаг 2. Отношение к финансовому результату

Убыток в бухгалтерской отчётности остаётся 400 000 ₽, но в приложении к балансу отражается отложенный налоговый актив 62 500 ₽, который уменьшает эффективную налоговую нагрузку в будущих периодах.

Шаг 3. Перенос налогового обязательства на ЕНС (если есть налог к уплате из прошлых лет)

Допустим, на начало года на счёте 68.НП было кредитовое сальдо 30 000 ₽ (недоплата). После формирования ОНА сальдо меняется:

Дт 68.НП Кт 68.ЕНС 30 000 ₽
Дт 68.ЕНС Кт 51 30 000 ₽

Сверка с налоговой декларацией

Независимо от варианта учёта, сумма, отражённая на счёте 68 «Расчёты по налогам и сборам» по субсчету «Налог на прибыль» на конец периода, должна соответствовать строке 020 декларации по налогу на прибыль (исчисленный налог к уплате или возмещению). При наличии ОНА эта сумма может быть меньше или больше фактически уплаченного налога, поэтому в пояснениях к декларации указывают величину отложенного налогового актива/обязательства.

При убытке организации:

• Текущий налог на прибыль не начисляется (проводка Дт 99 Кт 68 не делается).
• Если применяется ПБУ 18/02, необходимо отражать отложенный налоговый актив, возникающий из временных разниц между бухгалтерской и налоговой прибылью.
• В упрощённом бухучёте (без ПБУ 18/02) отражаются только корректировки ранее начисленного налога и перенос обязательств на ЕНС.
• Все проводки должны обеспечивать увязку сальдо счёта 68 с данными налоговой декларации.

Правильное отражение таких операций позволяет избежать ошибок в налоговой отчётности, обеспечить прозрачность финансовой информации и корректно планировать будущие налоговые нагрузки.