В бухгалтерском и налоговом учёте особое внимание уделяется объектам незавершённого строительства (ОНС). Они представляют собой строительные объекты, которые ещё не приняты в эксплуатацию, но уже понесли определённые затраты. Начисление налога на имущество организаций (ТКО) за такие объекты имеет свои особенности, которые важно учитывать, чтобы избежать ошибок и штрафов.

Нормативная база

• Налоговый кодекс РФ, глава 30 «Налог на имущество организаций»;
• Положения по бухгалтерскому учёту (ПБУ) 6/01 «Учёт основных средств»;
• Инструкция по применению ПБУ 6/01, утверждённая Приказом Минфина России от № 26н;
• Письма Минфина России и ФНС России, разъясняющие порядок начисления ТКО на ОНС.

Что считается объектом незавершённого строительства?

Объект незавершённого строительства – это строительный объект, который:

1. Находится в процессе строительства, реконструкции, дооснащения или технического перевооружения;
2. Ещё не введён в эксплуатацию (не получен акт ввода в эксплуатацию или иной аналогичный документ);
3. Уже понёс затраты, которые капитализируются как затраты на создание основного средства.

К ОНС относятся, например, здания, сооружения, линии передачи, инженерные сети и другие объекты, которые находятся на стадии строительства.

Когда начисляется ТКО на ОНС?

Согласно пункту 4 статьи 378 НК РФ, объект налогообложения по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость основных средств, находящихся на балансе организации на конец отчётного периода. Однако:

• Если объект ещё не принят к учёту как основное средство (то есть не введён в эксплуатацию), он не включается в базу по ТКО;
• Затраты на ОНС учитываются на счёте 08 «Вложения во внеоборотные активы» и не участвуют в формировании среднегодовой стоимости основных средств до момента ввода объекта в эксплуатацию;
• После ввода объекта в эксплуатацию и его передачи на счёт 01 «Основные средства» начинается начисление ТКО в обычном порядке.

Таким образом, ТКО за объект незавершённого строительства не начисляется до момента его ввода в эксплуатацию.

Исключения и особенности

Несмотря на общее правило, существуют ситуации, когда налоговые органы могут рассматривать иначе:

• Если объект используется organisation в предпринимательской деятельности до официального ввода в эксплуатацию (например, сдача в аренду части помещения), то такие части могут считаться введёнными в эксплуатацию и подлежать налогообложению;
• При наличии отдельного ввода в эксплуатацию частей объекта (например, отдельных этажей здания) начисление ТКО производится только по введённым в эксплуатацию частям;
• Если объект является объектом культурного наследия и имеет особый порядок ввода в эксплуатацию, следует учитывать соответствующие нормативные акты.

Практический пример расчёта

Организация «СтройИнвест» ведёт строительство офисного здания. На 31 декабря 2025 года на счёте 08 аккумулированы затраты в размере 120 000 000 руб. Здание ещё не введено в эксплуатацию.

1. Определяем, относится ли объект к основным средствам на отчётную дату. Поскольку объект не введён в эксплуатацию, он не учитывается в базе по ТКО;
2. Среднегодовая стоимость основных средств для расчёта ТКО формируется только из объектов, находящихся на счёте 01. В данном случае она равна 0;
3. Следовательно, налоговая база по ТКО за 2025 год равна 0, и налог к уплате составляет 0 рублей.

После ввода здания в эксплуатацию в июне 2026 года его стоимость (например, 130 000 000 руб.) будет перенесена на счёт 01 и начнёт участвовать в расчёте среднегодовой стоимости с июля 2026 года.

Рекомендации по учёту

• Регулярно сверяйте данные по счёту 08 с актами о выполненных работах и сметной документацией, чтобы своевременно определить момент готовности объекта к вводу в эксплуатацию;
• При частичном вводе объекта в эксплуатацию оформляйте отдельные акты ввода и проводите перенос соответствующей части стоимости со счёта 08 на счёт 01;
• Документируйте все основания для отказа от начисления ТКО на ОНС (акты о незавершённости строительства, письма заказчика, справки о состоянии объекта) – это упростит взаимодействие с налоговыми органами при проверках;
• При использовании объекта до официального ввода в эксплуатацию (аренда, оказание услуг) проводите анализ возможности признания части объекта введённым в эксплуатацию и, при необходимости, корректируйте налоговую базу.

Начисление ТКО за объект незавершённого строительства не производится до момента его официального ввода в эксплуатацию. Затраты на такие объекты учитываются на счёте 08 и не включаются в базу по налогу на имущество организаций. После ввода объекта в эксплуатацию стоимость переноситься на счёт 01 и начинает участвовать в расчёте среднегодовой стоимости основных средств, что влечёт за собой начисление ТКО в обычном порядке. Соблюдение указанных правил и своевременное документирование этапов строительства помогут избежать налоговых рисков и обеспечат корректность отчётности.