В бухгалтерском учёте временные разницы возникают из‑за различий в признании доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учёте; Они приводят к формированию отложенных налоговых активов (ОНА) и отложенных налоговых обязательств (ОНО). Начисление таких разниц отражается специальными проводками‚ которые позволяют в дальнейшем погашать их обратными записями.
Что такое временная разница?
Временная разница – это разница между балансовой (бухгалтерской) стоимостью актива или обязательства и его налоговой базой‚ которая приводит к различному налогообложению в текущем и будущих периодах.
- Налогооблагаемая временная разница (НВР) – бухгалтерская стоимость актива больше его налоговой базы → в будущем будет дополнительный налог на прибыль → образуется отложенное налоговое обязательство (ОНО).
- Вычитаемая временная разница (ВВР) – бухгалтерская стоимость актива меньше его налоговой базы → в будущем будет уменьшение налога на прибыль → образуется отложенный налоговый актив (ОНА).
Принцип начисления отложенных налогов
Согласно ПБУ 18/02 «Учёт расчётов по налогу на прибыль»‚ отложенный налог рассчитывается как произведение временной разницы на ставку налога на прибыль (текущая ставка – 20 % в Российской Федерации).
Формула:
Отложенный налог = Временная разница × Ставка налога на прибыль
Примеры проводок начисления временной разницы
Начисление отложенного налогового обязательства (ОНО)
Ситуация: организация использует ускоренный метод амортизации в бухгалтерском учёте‚ а в налоговом – линейный. В результате балансовая стоимость основного средства меньше его налоговой базы → возникает налогооблагаемая временная разница.
Пример расчёта:
- Балансовая стоимость ОС на конец месяца – 800 000 руб.
- Налоговая база ОС – 1 000 000 руб.
- Временная разница = 1 000 000 – 800 000 = 200 000 руб. (НВР)
- Отложенный налог = 200 000 × 20 % = 40 000 руб. → ОНО.
Проводка начисления отложенного налогового обязательства:
Дт 68.04 Кт 77 40 000 руб. – начислено отложенное налоговое обязательство
Где:
- Счёт 68.04 – «Расчёты по налогу на прибыль» (отложенное налоговое обязательство);
- Счёт 77 – «Отложенные налоговые обязательства».
Начисление отложенного налогового актива (ОНА)
Ситуация: организация получает процентный доход по облигациям‚ который в налоговом учёте признаётся ежемесячно‚ а в бухгалтерском – только при получении денежных средств. В результате бухгалтерская стоимость актива (права требования) меньше налоговой базы → возникает вычитаемая временная разница.
Пример расчёта:
- Налоговый доход за месяц – 90 000 руб. (признан в НУ).
- Бухгалтерский доход за месяц – 0 руб. (ещё не получено).
- Временная разница = 90 000 – 0 = 90 000 руб. (ВВР).
- Отложенный налог = 90 000 × 20 % = 18 000 руб. → ОНА.
Проводка начисления отложенного налогового актива:
Дт 09 Кт 68.04 18 000 руб. – начислен отложенный налоговый актив
Где:
- Счёт 09 – «Отложенные налоговые активы»;
- Счёт 68.04 – «Расчёты по налогу на прибыль» (в данном случае кредит отражает уменьшение обязательства‚ т.е. формирование актива).
Погашение отложенных налогов в последующих периодах
Когда временная разница начинает уменьшаться (например‚ актив амортизируется‚ доход получается)‚ ранее начисленные отложенные налоги погашаются обратными проводками.
Пример погашения ОНО
Через год балансовая стоимость ОС выросла до 950 000 руб.‚ налоговая база осталась 1 000 000 руб. → НВР = 50 000 руб. → отложенный налог = 10 000 руб. (уменьшилось на 30 000 руб.).
Проводка погашения части ОНО:
Дт 77 Кт 68.04 30 000 руб. – погашение отложенного налогового обязательства
Пример погашения ОНА
Получен процентный доход 90 000 руб. → бухгалтерская стоимость актива увеличилась‚ временная разница исчезла.
Проводка погашения ОНА:
Дт 68.04 Кт 09 18 000 руб. – погашение отложенного налогового актива
Особенности учёта в программах 1С
В конфигурации 1С:Бухгалтерия предприятия проводки по отложенным налогам формируются автоматически при включении учёта временных разниц (ПБУ 18/02). Пользователь указывает:
- Ставку налога на прибыль;
- Счета для учёта ОНО (обычно 77) и ОНА (обычно 09);
- Счёт 68.04 – «Расчёты по налогу на прибыль» (в качестве корреспондирующего счёта).
При проведении документа «Начисление амортизации ОС» система рассчитывает разницу между бухгалтерской и налоговой амортизацией‚ формирует проводку:
Дт 09 Кт 68.04 – при вычитаемой разнице (ОНА) Дт 68.04 Кт 77 – при налогооблагаемой разнице (ОНО)
Начисление временных разниц – важный элемент корректного определения налога на прибыль в бухгалтерском учёте. Правильное отражение отложенных налоговых активов и обязательств позволяет:
- Согласовать бухгалтерскую и налоговую прибыль;
- Избежать искажения финансовой отчётности;
- Подготовиться к будущим налоговым выплатам или возвратам.
Понимание механизма формирования проводок (Дт 09/Кт 68.04 и Дт 68.04/Кт 77) и их последующего погашения обеспечивает прозрачность учёта и соответствие требованиям ПБУ 18/02.