Отложенный налог на прибыль (ОНП) – это показатель бухгалтерского учёта, отражающий будущее налоговое влияние различий между бухгалтерской и налоговой прибылью. Он возникает, когда доходы и расходы признаются в бухгалтерском и налоговом учёте в разные периоды. ОНП делится на две составляющие:

• Отложенный налоговый актив (ОНА) – уменьшит налог к уплате в будущих периодах;
• Отложенное налоговое обязательство (ОНО) – увеличит налог к уплате в будущих периодах.

Нормативная база

Порядок учёта ОНП установлен Положением по бухгалтерскому учёту (ПБУ) 18/02 «Учёт расчётов по налогу на прибыль», утверждённым приказом Минфина РФ от № 114н. ПБУ 18/02 обязательно для всех организаций, составляющих бухгалтерскую отчётность по российским стандартам, за исключением небольших предприятий, применяющих упрощённую систему налогообложения (ЕНВД, патент) и не имеющих временных разниц.

Временные разницы: основа расчёта ОНП

Временная разница – это разница между балансовой (бухгалтерской) стоимостью актива или обязательства и её налоговой базой, возникающая из‑за различий в моменте признания доходов и расходов.

Вычитаемые временные разницы

Увеличивают ОНА (т.е. уменьшают будущий налог). Они возникают, когда:

• расходы recognised в налоговом учёте позже, чем в бухгалтерском;
• доходы recognised в бухгалтерском учёте позже, чем в налоговом.

Примеры:

• амортизация основных средств в бухгалтерском учёте > амортизация в налоговом учёте;
• налоговый убыток, переносимый на будущие периоды;
• курсовые разницы по расчётам в условных единицах.

Налогооблагаемые временные разницы

Увеличивают ОНО (т.е. увеличивают будущий налог). Они возникают, когда:

• доходы recognised в налоговом учёте раньше, чем в бухгалтерском;
• расходы recognised в налоговом учёте раньше, чем в бухгалтерском.

Примеры:

• амортизационная премия, учтённая в налоговом учёте, но отсутствующая в бухгалтерском;
• таможенные пошлины, включённые в прямые расходы для налогового учёта и распределяемые пропорционально реализованному товару в бухгалтерском учёте;
• брокерские услуги, аналогично таможенным пошлинам.

Формула расчёта отложенного налога на прибыль

Для каждой группы временных разниц рассчитывается отдельный показатель:

ОНА = Σ (вычитаемая временная разница) × ставка налога на прибыль
ОНО = Σ (налогооблагаемая временная разница) × ставка налога на прибыль

Ставка налога на прибыль берётся актуальной на отчётную дату (в большинстве случаев – 20 %). Если ожидается изменение ставки в будущих периодах, используется ожидаемая ставка, обоснованная в учётной политике.

Пример расчёта ОНА и ОНО

Организация «Альфа» имеет следующие данные на :

• Бухгалтерская стоимость основного средства – 1 200 000 руб.; налоговая база – 800 000 руб.
• Налоговый убыток, переносимый на будущее – 300 000 руб.
• Таможенные пошлины, учтённые в налоговом учёте как прямые расходы – 150 000 руб.; в бухгалтерском учёте они будут списаны пропорционально реализованному товару в следующем году.

Ставка налога на прибыль – 20 %.

Шаг 1. Определяем временные разницы

• Разница по ОС: 1 200 000 – 800 000 = 400 000 руб. (бухгалтерская стоимость > налоговая база) → налогооблагаемая временная разница (увеличит ОНО).
• Налоговый убыток: 300 000 руб. (убыток в налоговом учёте ещё не учтён) → вычитаемая временная разница (увеличит ОНА).
• Таможенные пошлины: 150 000 руб. (учтены в налоговом учёте сейчас, в бухгалтерском – позже) → вычитаемая временная разница (увеличит ОНА).

Шаг 2. Считаем ОНА и ОНО

ОНА = (300 000 + 150 000) × 20 % = 450 000 × 0,20 = 90 000 руб.
ОНО = 400 000 × 20 % = 80 000 руб.

• Отложенный налоговый актив – 90 000 руб. (актив);
• Отложенное налоговое обязательство – 80 000 руб. (обязательство).

Чистый отложенный налог на прибыль = ОНА – ОНО = 10 000 руб. (актив).

Проводки по отложенным налоговым активам и обязательствам

Согласно ПБУ 18/02, отложенные налоги отражаются в бухгалтерском учёте следующими записями:

1. Формирование ОНА (при возникновении вычитаемой временной разницы):

    Дт 09 «Отложенные налоговые активы»
    Кт 68 «Расчёты по налогу на прибыль»
    

2. Формирование ОНО (при возникновении налогооблагаемой временной разницы):

    Дт 68 «Расчёты по налогу на прибыль»
    Кт 09 «Отложенные налоговые обязательства»
    

3. Погашение ОНА/ОНО (когда временная разница исчезает):

    Дт 68 «Расчёты по налогу на прибыль»
    Кт 09 «Отложенные налоговые активы» (для ОНА)
    

    Дт 09 «Отложенные налоговые обязательства»
    Кт 68 «Расчёты по налогу на прибыль» (для ОНО)
    

В примере выше проводки на будут выглядеть так:

• Дт 09 – 90 000 руб.; Кт 68 – 90 000 руб. (формирование ОНА из убытка и пошлин);
• Дт 68 – 80 000 руб.; Кт 09 – 80 000 руб. (формирование ОНО от разницы по ОС).

Отчётность и раскрытие информации

В бухгалтерской отчётности отложенные налоги показываются в балансе:

• Отложенные налоговые активы – в разделе «Внеоборотные активы» (строка 1150);
• Отложенные налоговые обязательства – в разделе «Долгосрочные обязательства» (строка 1400).

В пояснениях к балансу необходимо раскрыть:

• Состав и динамику временных разниц;
• Использованную ставку налога и обоснование её выбора;
• Информацию о неучтенных отложенных налоговых активах (например, из‑за недостатка доказательств будущей налогооблагаемой прибыли).

Практические рекомендации для бухгалтера

1. Ежемесячно выявляйте временные разницы. Сверяйте бухгалтерские и налоговые регистры по основным средствам, запасам, расчётам с контрагентами, курсовым разницам и т.д.
2. Документируйте источники разниц. Сохраняйте расчёты амортизации, графики переноса убытков, приказы о таможенных пошлинах и т.п.
3. Периодически пересматривайте ставку налога. Если в законодательстве планируеться изменение ставки, используйте ожидаемую ставку в расчётах ОНА/ОНО, обосновав это в учётной политике.
4. Проверяйте recoverability ОНА. Если нет достаточной уверенности в будущей налогооблагаемой прибыли, создавайте резерв по сомнительным активам (в соответствии с ПБУ 18/02, п. 23).
5. Автоматизируйте процесс. Современные 1С:Бухгалтерия и другие ERP‑системы имеют модуль «Отложенный налог на прибыль», который автоматически рассчитывает ОНА и ОНО на основе введённых временных разниц.
6. Проводите внутренний аудит. Перед сдачей отчётности сверяйте суммы ОНА и ОНО с данными налоговой декларации по налогу на прибыли, чтобы избежать расхождений.

Отложенный налог на прибыль – важный инструмент для согласования бухгалтерской и налоговой прибыли. Правильное выявление временных разниц, корректный расчёт ОНА и ОНО, а также своевременное отражение их в бухгалтерском учёте позволяют:

• Получить более достоверную картину финансового положения организации;
• Избежать штрафов и доначислений при налоговых проверках;
• Планировать будущие налоговые нагрузки с учётом отложенных эффектов.

Следуя изложенным выше рекомендациям и используя нормативную базу ПБУ 18/02, бухгалтер сможет уверенно считать отложенный налог на прибыль и обеспечивать прозрачность финансовой отчётности.