Деятельность филиалов иностранных юридических лиц в Республике Казахстан регулируется Налоговым кодексом РК (НК РК) и международными договорами о избежании двойного налогообложения․ Филиал не является отдельным юридическим лицом, однако с налоговой точки зрения он признается постоянным учреждением (ПУ) нерезидента, что влечет за собой специфические правила исчисления и уплаты налога на корпоративный доход (НКД)․

В данной статье подробно разбираются ставки, порядок определения налоговой базы, особенности учета расходов, правила трансфертного ценообразования, налог на чистый доход ПУ (аналог налога на дивиденды) и отчетность за 2026 год․

Правовой статус филиала и понятие постоянного учреждения

Согласно статье 223 НК РК, постоянным учреждением нерезидента признается стационарное место деятельности, через которое нерезидент полностью или частично осуществляет предпринимательскую деятельность в РК․ Филиал, представительство, офис, цех, мастерская, шахта, месторождение — все это классифицируется как ПУ․

• Отсутствие Rechtspersönlichkeit: Филиал не является плательщиком налогов самостоятельно — плательщиком выступает головная компания (нерезидент)․
• Отдельный учет: Филиал обязан вести отдельный бухгалтерский и налоговый учет, формировать собственный налоговый учет политику и сдавать декларации от своего имени (п․ 3 ст․ 223 НК РК)․
• Регистрация: При открытии филиала нерезидент обязан зарегистрироваться в налоговом органе по месту нахождения ПУ в течение 30 календарных дней (п․ 1 ст․ 77 НК РК)․

Ставки налога на корпоративный доход (НКД) и налога на чистый доход ПУ

Здесь кроется главная сложность: эффективная налоговая нагрузка формируется из двух уровней налогообложения․

Налог на корпоративный доход (базовый уровень)

Общая ставка НКД в РК составляет 20% (п․ 1 ст․ 297 НК РК)․

Важно: В интернет-источниках иногда встречается упоминание ставки 30%․ Исторически (до 2018 г․) ставка была 20%, временно снижалась до 17,5%, но с 2019 года зафиксирована на уровне 20%․ Ставка 30% может относиться к налогу на сверхприбыль (для недропользователей) или к суммарной эффективной ставке с учетом налога на чистый доход ПУ․

Налог на чистый доход постоянного учреждения (Branch Profits Tax / Налог на ремиссию)

Это уникальный налог для ПУ нерезидентов, регулируемый статьей 653 НК РК․ Он взимается с чистого дохода ПУ после вычета НКД, который считается переданным (ремитированным) за границу головной компании․

• Ставка: 15% (общая внутренняя ставка)․
• База: Налоговая база НКД за налоговый период минус уплаченный НКД минус суммы, направленные на расширение/воспроизводство основных средств в РК (инвестиционный вычет, п․ 4 ст․ 653 НК РК)․
• Момент возникновения обязательства: Последний день налогового периода (31 декабря)․

Эффективная совокупная ставка

При полном ремитировании прибыли (без реинвестирования в основные средства в РК):

1. Прибыль до налога: 100%
2. НКД (20%): -20% → Чистая прибыль: 80%
3. Налог на чистый доход ПУ (15% от 80%): -12%

Именно это значение (около 30-32%) часто фигурирует в аналитических обзорах (например, KPMG, Deloitte) как «эффективная ставка» для филиалов․

Влияние международных договоров (ДТА)

Казахстан имеет ДТА с 50+ странами․ Большинство договоров (по модели ОЭСР) ограничивают ставку налога на чистый доход ПУ (статья «Дивиденды» или специальная статья «Постоянное учреждение») уровнем 5%, 10% или 15%․

Пример: ДТА с РФ, Нидерландами, Сингапуром, ОАЭ часто устанавливают ставку 5% или 10% на доход ПУ․ Для применения пониженной ставки нерезидент должен предоставить налоговому органу Свидетельство о налоговом резидентстве (апостилированное/легализованное) до момента уплаты налога․

Определение налогооблагаемого дохода ПУ: Принцип «Отдельного предприятия»

Согласно статье 315 НК РК, доходы и расходы ПУ определяются так, будто это отдельное, независимое предприятие, осуществляющее аналогичную деятельность в аналогичных условиях (принцип выдвинутой длины руки / Arm’s Length Principle)․

Приписываемые доходы (ст․ 316 НК РК)

• Доходы от реализации товаров/работ/услуг через ПУ․
• Доходы от имущества, используемого ПУ․
• Доходы от деятельности, осуществляемой через ПУ, даже если контракты заключены головной компанией, но выполнение идет через ПУ․

Приписываемые расходы (ст․ 317 НК РК)

Вычетятся расходы, фактически понесенные ПУ или головной компанией в интересах ПУ, если они документарно подтверждены и связаны с получением дохода․

Ключевые ограничения для расходов ПУ:

1. Расходы на оплату услуг головной компании (Management fees, Royalties, Interest): Вычетятся в пределах рыночных цен (трансфертное ценообразование) и при наличии выгоды для ПУ․ Проценты по займам головной компании ограничены правилом «тонкой капитализации» (коэффициент 4:1 или 7:1 для банков/лизинга) и правилом ограничения процентных вычетов (EBITDA * 30%, ст․ 318 НК РК)․
2. Генерально-управленческие расходы (Head Office Expenses): Вычетятся только в пределах 5% от налоговой базы НКД ПУ до вычета этих расходов (п․ 3 ст․ 317 НК РК)․ Требуется обоснование распределительного ключа (численность персонала, площадь, выручка)․
3. Резервы: ПУ не имеет права создавать налоговые резервы (на отпуска, гарантии, сомнительные долги), если только это не предусмотрено специально (например, для банков/страховщиков)․
4. Амортизация: Начисляется только на ОС, закрепленные за ПУ (в собственности или аренде), по группам и ставкам НК РК․

Трансфертное ценообразование (ТЦ) и контролируемые сделки

Сделки между ПУ и головной компанией (или аффилированными лицами) признаются контролируемыми (ст․ 334 НК РК)․ Налоговый орган имеет право скорректировать налоговую базу, если цены отличаются от рыночных․

Обязательства ПУ по ТЦ:

• Уведомление о контролируемых сделках: Сдается ежегодно до 31 августа года, следующего за отчетным (форма 600․00)․
• Документация по ТЦ (Master File / Local File): Обязательна, если объем сделок с одним контрагентом превышает 60 000 МРП (в 2026 г․ ~ 2,3 млрд тенге) или по операциям с оффшорами — 12 000 МРП․ Предоставляется по запросу за 30 дней․
• Отчет по странам (CbCR): Если консолидированная выручка группы > 750 млн евро (головная компания сдает, но ПУ должно знать об обязательствах)․

Методы определения рыночной цены: СРЦ (сравниваемая неконтролируемая цена), Метод перепродажи, Метод «Стоимость плюс», TNMM (метод чистой маржи транзакции), Метод разделения прибыли․ На практике для сервисов чаще применяют TNMM или Cost Plus․

НДС и филиал: Особенности

Филиал является отдельным плательщиком НДС (если не применяет особый режим)․

• Регистрация: Обязательна при превышении порога 20 000 МРП за 12 месяцев или добровольно․
• Импорт услуг (обратный зачет): Если головная компания оказывает услуги ПУ (консалтинг, ПО, роялти) — ПУ выступает налоговым агентом, удерживает НДС (12%) у источника выплаты и одновременно принимает к вычету (если услуги используются в облагаемом обороте)․ Нет денежного потока — есть налоговые риски при проверке обоснованности вычета․
• Экспорт услуг: Ставка 0% при подтверждении экспорта (договоры, акты, выписки со счетов, таможенные декларации для товаров)․

Налоговый агент и удержание у источника выплаты

Филиал выступает налоговым агентом при выплате доходов нерезидентам (головной компании или третьим лицам), если выплата связана с деятельностью ПУ в РК (ст․ 649 НК РК)․

Процедура применения ДТА: Нерезидент-получатель дохода должен предоставить ПУ (налоговому агенту) Свидетельство о налоговом резидентстве (оригинал, заверенный налоговым органом страны резидентства, с апостилем/легализацией и переводом на каз/рус) до дня выплаты/зачета․ Без него применяется ставка НК РК (15-20%)․

Отчетность и сроки уплаты (Календарь на 2026 год)

Налог на корпоративный доход (НКД)

• Авансовые платежи: Ежемесячно/ежеквартально (в зависимости от выручки за прошлый год) не позднее 25 числа месяца, следующего за отчетным периодом․ Расчет — по фактической прибыли за период или 1/4 годовых авансов․
• Декларация по НКД (форма 100․00): Ежегодно до 31 марта года, следующего за отчетным (для 2025 г․, до )․
• Уплата разницы: До 10 апреля следующего года․

Налог на чистый доход ПУ (ст․ 653 НК РК)

• Декларация (форма 300․00): Сдается одновременно с декларацией по НКД (до 31 марта)․
• Уплата: До 10 апреля следующего года․
• Авансовые платежи по ст․ 653: Не предусмотрены Кодексом (уплачивается разово по итогам года)․

НДС

• Декларация (форма 300․00): Ежеквартально до 15 числа второго месяца, следующего за кварталом․
• Уплата: В тот же срок․

Индивидуальный подоходный налог (ИПН) и Социальный налог (СН) по персоналу

• Филиал — налоговый агент по ИПН (10%) и плательщик СН (9,5% с ФОТ с 2025 г․, плюс ОВОС 1,5%, ОСМС 3% работодателя, ОСМС 2% работника)․
• Отчетность: Ежемесячно (расчет ИПН/СН до 15 числа, уплата до 25 числа), Ежегодно (форма 200․00 по ИПН до 31 марта)․

Ключевые риски и зоны внимания при проверках (Опыт 2024-2025 гг․)

1. Искусственное распределение функций/рисков/активов (DEMPE): Если ПУ выполняет только рутинные функции (маркетинг, сервис), а ценные активы (IP, стратегия) находятся у головной компании, налоговая может переквалифицировать ПУ в «комиссионера» и наложить НКД на полную маржу группы (подход BEPS Action 7-10)․
2. Недокументированные управленческие расходы: Вычет «накладных расходов» головной компании без соглашения о распределении затрат (Cost Sharing Agreement) и без обоснования ключа распределения — главная статья доплате․
3. Тонкая капитализация и лимит процентов (EBITDA 30%): Займы у головной компании под высокие проценты или превышающие коэффициент 4:1 ведут к непризнанию расходов на проценты․
4. НДС на импорт услуг: Удержание НДС у источника при выплате роялти/процентов/услуг головной компании․ Ошибка: удержали НДС, но не приняли к вычету (нет акта/счета-фактуры от нерезидента) или приняли к вычету услуги, не используемые в облагаемом обороте․
5. Отсутствие Свидетельства о резидентстве: Автоматическое применение ставки 15-20% вместо 0-10% по ДТА․ Возврат удержанного излишка — долгая процедура (ст․ 656 НК РК, срок до 3 лет)․
6. Цифровой налог / BEPS 2․0 (Pillar Two): С 2025 г․ в РК вводится дополнительный налог (Top-up tax) для крупных МНГ (выручка > 750 млн евро), чтобы эффективная ставка была не ниже 15%; Для филиалов это означает возможную доплату в бюджет РК, если эффективная ставка по ГлоБал правилам ниже 15% (с учетом НКД 20% + налог на ремиссию 15% эффективная ставка ~32%, поэтому риск минимален, но расчет обязателен)․

Практический чек-лист для CFO / Налогового менеджера филиала

• [ ] Актуальна ли Налоговая учетная политика ПУ на текущий год? (Утверждается руководителем ПУ)․
• [ ] Составлен ли Реестр контролируемых сделок? Проверены ли цены по методам ТЦ?
• [ ] Получены ли Свидетельства о резидентстве от головной компании и ключевых нерезидентов-контрагентов на 2026 год? (Срок действия обычно календарный год)․
• [ ] Оформлены ли Соглашения об оказании услуг (MSA) между Головной компанией и ПУ с описанием сервисов, базой распределения затрат и маржой (Cost Plus 5-10%)?
• [ ] Проводится ли ежемесячный сверка налогового учета с бухгалтерским (различия ПБУ/НУ: амортизация, резервы, обменные разницы, ТЦ)?
• [ ] Рассчитан ли плановый налог на чистый доход ПУ с учетом планируемых капитальных вложений (инвестиционный вычет по ст․ 653)?
• [ ] Подготовлен ли пакет документов для подтверждения 0% НДС на экспорт (если ПУ экспортирует)?
• [ ] Соблюдаются ли сроки сдачи уведомления о контролируемых сделках (до за 2025 г․)?

Налогообложение филиала в Казахстане — это двухъярусная система: НКД 20% на прибыль, приписанную ПУ, и налог на чистый доход ПУ (15%, снижаемый по ДТА до 0-10%) на ремитированный остаток․ Главный инструмент оптимизации — реинвестирование прибыли в основные средства в РК (исключение из базы налога по ст․ 653) и грамотное применение ДТА․

Ключевой фокус налогового контроля в 2026 году смещается на трансфертное ценообразование (DEMPE-анализ), обоснование управленческих расходов и соответствие правилам BEPS 2․0 (Pillar Two)․ Качественная документация, своевременное получение Свидетельств о резидентстве и проактивная работа с ТЦ-документацией позволяют минимизировать налоговые риски и избежать существенных доплат по итогам камеральных и выездных проверок․

Данная статья носит информационный характер и не является правовым консультированием․ Налоговое законодательство РК подвергается изменениям․ Для принятия решений рекомендуется обратиться к квалифицированным налоговым консультантам, аккредитованным в РК․