Налоговая база по налогу на прибыль организаций — это ключевая величина, от которой зависит сумма обязательного платежа в бюджет. Правильное её определение требует глубокого знания Налогового кодекса РФ (НК РФ), актуальных судебной практики и недавних законодательных изменений. В статье подробно разбираем структуру базы, порядок учета доходов и расходов, а также критически важные нововведения 2024–2026 годов, включая Приказ Минфина № 121н и Федеральный закон № 425-ФЗ.

Понятие и правовое регулирование

Согласно ст. 274 НК РФ, налоговая база по налогу на прибыль определяется как разница между совокупным годовым доходом налогоплательщика и суммой учтенных для целей налогообложения расходов:

Налоговая база = Совокупный доход – Учтенные расходы

Если расходы превышают доходы, образуется убыток, который может быть перенесен на будущие налоговые периоды (в общем порядке — неограниченно во времени, но с ограничением по сумме списания в год — не более 50% налоговой базы, за исключением особых случаев).

Основные нормативные акты:

• Глава 25 НК РФ (ст. 247–283) — основные правила определения базы.
• ФЗ от № 425-ФЗ — масштабная реформа налогообложения прибыли (повышение ставок, новые правила ПРИ, изменение порядка учета расходов).
• Приказ Минфина от № 121н (зарегистрирован Минюстом ) — изменения в учетной политике и правилах пересчета отложенных налогов (вступление в силу с конца сентября 2026 г.).
• Постановления Пленума ВС РФ и обзоры судебной практики ВС РФ.

Структура совокупного дохода (ст. 248, 250, 251 НК РФ)

Совокупный доход формируется из двух источников:

Доходы от реализации (операционная деятельность)

• Выручка от продажи товаров (работ, услуг), имущественных прав.
• Доходы от нестандартных операций (бартер, вклад в уставный капитал, безвозмездная передача имущества).
• Важно: Момент признания выручки определяется по правилам ФСБУ 27/2021 (для организаций, применяющих МСФО/РСБУ) или старым ПБУ 9/99 (для МСБУ). Принцип: выполнение обязательства перед покупателем (передача контроля).

Внереализационные доходы

Перечень закрытый (ст. 251 НК РФ). Основные виды:

• Дивиденды и доходы по участию в уставных капиталах (п. 3 ст. 251 НК РФ — могут быть освобождены от налога при выполнении условий «дочерней компании» — доля от 20% и срок владения более 365 дней).
• Проценты по кредитам, займам, облигациям, вкладам.
• Арендные платежи.
• Доходы от отчуждения имущества (кроме реализации ТМЦ).
• Курсовые разницы (положительные).
• Пени, штрафы, неустойки.
• Доходы в виде безвозмездно полученного имущества.
• С 2025 г. (425-ФЗ): расширен перечень доходов, подлежащих учете (например, доходы от восстановления ранее списанных резервов).

Учтенные расходы: условия и классификация (ст. 252, 264–265 НК РФ)

Для включения в расходы затраты должны одновременно соответствовать четырем критериям (п. 1 ст; 252 НК РФ):

1. Хозяйственно обоснованны (направлены на получение дохода).
2. Документально подтверждены (первичные документы, договоры, акты, накладные).
3. Сделаны в соответствии с учетной политикой организации.
4. Не относятся к непрямым расходам (перечень в ст. 270 НК РФ) или учитываются в составе издержек производства/коммерческих/управленческих расходов по единым нормам.

Классификация расходов (ст. 264 НК РФ):

• Прямые расходы (ст. 254 НК РФ): стоимость материалов, зарплата основных производственных работников (с взносами), амортизация основных средств производства, услуги сторонних подрядчиков по производству. Учитываются в стоимость продукции (издержки производства) и списываются на налоговый учет в момент реализации продукции.
• Косвенные расходы (ст. 255 НК РФ): зарплата управленческого персонала, аренда офиса, коммунальные услуги, амортизация ОС управления. Учитываются в налоговый период, в котором возникли (кассовый метод для МСБУ, начисления для общего режима).

Расходы, не принимаемые к вычету (ст. 270 НК РФ):

• Дивиденды, выплаченные акционерам/участникам.
• Налог на прибыль, штрафы, пени, судебные издержки по спорам с госорганами.
• Расходы на приобретение прав интеллектуальной собственности (учитываются через амортизацию НМА).
• Расходы на содержание личного транспорта, бытовые нужды.
• Ограничения по процентам (п. 4 ст. 269 НК РФ / ст. 269.1 НК РФ): правила тонкой капитализации и ограничение вычета процентов по контролируемому долгу (EBITDA-тест).
• Ограничения по Рекламе/ПР/Спонсорству: не более 1% от выручки от реализации (п. 36 п. 1 ст. 270 НК РФ).
• С 2025 г. (425-ФЗ): ужесточены правила учета расходов на оплату труда (требуется подтверждение реальности выплат) и расходов по договорам с межзависимыми лицами (трансфертное ценообразование).

Ключевые изменения 2024–2026 годов: что нужно знать бухгалтеру

Федеральный закон от № 425-ФЗ (основные положения вступили в силу с / )

Закон кардинально изменил ландшафт налогообложения прибыли:

• Повышение ставок: базовая ставка 20% заменена на дифференцированную шкалу (15% / 20% / 25% в зависимости от размера годовой выручки и налоговой базы).
• Правила ПРИ (Прибыль Родительской Иноземной Компании) / CFC: ужесточен контроль за доходами контролируемых иностранных компаний (КИК). Организации утратили право на ранее существовавшие льготы и исключения (ссылка на вступление в силу п. 19 ст. 1 и п. 2 ст. 25 425-ФЗ).
• Отмена «подушки безопасности» по отложенным налогам: Приказ Минфина № 121н от (зарег. Минюстом ) устанавливает новые правила пересчета сальд отложенных налоговых активов и обязательств (ОНА/ОНО) при смене ставок. С конца сентября 2026 года бухгалтеры лишаются привычной возможности не пересчитывать сальда по старым ставкам — пересчет стал обязательным к отражению в отчете за период изменения ставки.
• Маркетплейсы: на уровне регионов (инициатива губ. Мурманской обл. А; Чибиса, июнь 2026) и федеральном центре обсуждается/внедряется специальный режим учета базы для агрегаторов (учет скидок, баллов, агентских вознаграждений как части базы).

Дивиденды и участие в дочерних обществах

Вопрос из практики: «Если организация-мать получает дивиденды от дочери (доля 20%), должна ли дочь удерживать налог у источника выплаты?»

• Согласно п. 3 ст. 251 НК РФ и ст. 284 НК РФ, дивиденды, полученные российской организацией от российской дочерней компании (доля ≥ 20% в течение ≥ 365 дней), исключаются из совокупного дохода матери (не облагаются налогом на прибыль у матери).
• Для дочери (источника выплаты): выплата дивидендов — это распределение чистой прибыли, не являющееся расходом по налогу на прибыль. Налоговый агент (дочь) удерживает налог у источника выплаты по ставке 13% (для резидентов-юлик) / 15% (нерезидентов) только если условия исключения (доля 20% + срок) НЕ выполнены. Если условия выполнены — удержание не производится (код дохода 09 в 6-НДФЛ).

Предложения Минфина по налогообложению капитала (статус: обсуждение/проект)

Согласно информационному фону 2026 г., Минфин предлагал:

• Облагать вклады, дивиденды и доходы от ценных бумаг физических лиц по ставке до 22% (прогрессивная шкала НДФЛ), что косвенно влияет на спрос на акции и стратегии выплаты дивидендов эмитентами.
• Ввести налог 15% на пассивные доходы ПИФов (паевых инвестиционных фондов), что меняет привлекательность данного инструмента для корпоративных инвесторов.

Порядок расчета налоговой базы: пошаговый алгоритм

1. Определить совокупный доход: сложить выручку от реализации (по данным учета выручки ФСБУ 27) и внереализационные доходы (по реестру п. 1 ст. 251 НК РФ).
2. Разделить расходы на прямые и косвенные: согласно Учетной политике (утверждается до начала года).
3. Рассчитать издержки производства (прямые расходы): списать на реализованную продукцию (ФИФО / средняя стоимость / идентификация).
4. Учесть косвенные расходы: полностью списать в текущий налоговый период (квартал/год).
5. Применить ограничения (ст. 269.1, 270 НК РФ): отсечь недопустимые суммы (проценты сверх лимита, реклама сверх 1%, представительские расходы сверх 4% от ФОТ и т.д.).
6. Учесть убытки прошлых лет: направить на покрытие текущей базы (не более 50% базы текущего периода, если иное не установлено законом).
7. Получить налоговую базу за отчетный (квартальный) период.
8. Рассчитать авансовые платежи: Налоговая база за период × Ставка налога (с учетом дифференциации 425-ФЗ).

Особенности определения базы в специальных случаях

Маркетплейсы и электронная коммерция (2026–2027 гг.)

Актуальная тема: «Как учитывать скидки и баллы при продажах на маркетплейсах».

• Модель агентства: Продавец учитывает выручку по полной цене (до удержания комиссии маркетплейса). Комиссия — косвенные расходы (услуги по реализации). Скидки маркетплейса (промокоды, бонусы за счет маркетплейса) — не уменьшают базу продавца.
• Модель реализации (закупка маркетплейсом): Выручка = цена закупки маркетплейсом. Скидки покупателю дает маркетплейс за свой счет.
• Баллы лояльности (кэшбэк): Если баллы начисляются за счет продавца, это скидка (уменьшение выручки в момент начисления/списания). Если за счет маркетплейса — расходов у продавца нет.

Курсовые разницы (п. 6, 7 ст. 251, п. 11 ст. 265 НК РФ)

• Положительные курсовые разницы (ПКР), в состав внереализационных доходов.
• Отрицательные курсовые разницы (ОКР) — в состав косвенных расходов (в пределах накопленных ПКР по данному договору, сверх — переносятся на будущие периоды).
• Переоценка валютных счетов/вкладов — ежемесячно по курсу ЦБ РФ на последнее число месяца.

Амортизация и НМА (Налоговый учет основных средств и НМА)

• Группы амортизации (1–10) по Постановлению Правительства № 1/1.
• Методы: линейный (обязателен для групп 1–3, зданий) или нелинейный (по выбору для групп 4–10).
• Бонусирующая амортизация (КИК, коэф. до 3.0) для нового оборудования (ст. 259.1 НК РФ), мощный инструмент снижения базы в год ввода в эксплуатацию.

Отчетность и сроки сдачи (2026 год)

Форма отчетности	Срок сдачи (после отчетного периода)	Особенности 2026 г.
Декларация по налогу на прибыль	До 28 марта г.г. (за 2025 год) До 28 апреля (за 1 кв. 2026) До 28 июля (за полг. 2026) До 28 октября (за 9 мес. 2026)	Новые коды доходов/расходов по 425-ФЗ. Обязательное заполнение раздела 3 (расчет базы по ставкам).
Расчет авансовых платежей	В состав декларации (лист «Расчет авансовых платежей»)	С 2025 г. — уплата ежемесячно (на основании фактической базы за прошедший месяц или 1/4 годовой базы предгода, по выбору).
Уведомление о сумме авансового платежа	Не требуется (с 2023 г. уплата по КБК без уведомления)	Уплата не позднее 28 числа месяца, следующего за отчетным.

Типовые ошибки и риски проверок (ОНП / ВНП)

• Нарушение принципа соответствия доходов и расходов: списание прямых расходов в период, не совпадающем с периодом признания выручки от реализации этой продукции.
• Недокументированность расходов: отсутствие актов приема-передачи, ТОРГ-12, УПД с подписями/печатями, неправильные реквизиты в УПД (нет признака «функция» — счет-фактура/УПД/ИУПД).
• Игнорирование правил трансфертного ценообразования (ст. 105.14–105.16 НК РФ): сделки с межзависимыми лицами, контролируемые сделки (внутренние/внешние). Риск доначисления налога + 20%/40% пени + штраф 20/40%.
• Ошибки по отложенным налогам (ОНА/ОНО): несвоевременный пересчет сальд при смене ставок (требование Приказа № 121н от ), неправильное определение временных различий (ПР/ВР).
• Некорректное применение ставок 15%/20%/25%: расчет базы «по старому» без разделения на корзины ставок (для крупных компаний с выручкой > 2 млрд руб. или базой > определенного порога).
• Дивидендные схемы: искусственное создание дочерних структур для получения льготы по п. 3 ст. 251 НК РФ (цель — неполучение дохода/экономия налога) — риск переквалификации по ст. 54.1 НК РФ (недобросовестная налоговая выгода).

Чек-лист для подготовки к отчетному периоду (Квартал / Год)

1. [ ] Сверка выручки (ФСБУ 27) с налоговым учетом (реализация/авансы/возвраты).
2. [ ] Инвентаризация НМА/ОС: актуальность сроков полезного использования, групп амортизации, бонусной амортизации.
3. [ ] Проверка прямых расходов: полнота списания на реализованную продукцию, отсутствие «висячих» затрат на счете 20/23/26 к концу периода.
4. [ ] Анализ косвенных расходов на предмет ст. 270 НК РФ (лимиты на рекламу, представительство, проценты, РРСБУ).
5. [ ] Расчет процентного лимита (EBITDA) по ст. 269.1 НК РФ (если долг > 3 × капитал / с межзависимыми).
6. [ ] Учет курсовых разниц (переоценка валютных активов/пассивов на дату баланса).
7. [ ] Разбор дивидендных потоков: проверка условий п. 3 ст. 251 НК РФ (доля 20%, срок 365 дней, статус российской орг.).
8. [ ] Пересчет ОНА/ОНО по новым ставкам (Приказ № 121н) — отражение в отчете за III квартал 2026 г. / год 2026 г.
9. [ ] Подготовка Расчета авансовых платежей с разделением по ставкам (если применимо).
10. [ ] Контроль сроков уплаты авансов (28-е число) и сдачи декларации.

Рекомендация: Проводите внутренний аудит налогового учета ежеквартально, а не только к сдаче годовой декларации. Используйте возможности ИТ-систем (1С, SAP, облачные сервисы) для автоматического контроля лимитов ст. 270 НК РФ и расчета EBITDA по ст. 269.1 НК РФ. Следите за разъяснениями ФНС и судебной практикой по новым нормам 425-ФЗ и Приказу 121н.

---

Статья подготовлена на основе действующего на г. законодательства (НК РФ, 425-ФЗ, Приказ Минфина № 121н, ФСБУ 27/2021). Данная информация носит справочный характер. Для принятия решений по конкретным ситуациям рекомендуется обратиться к профессиональному налоговому консультанту.