Упрощенная система налогообложения (УСН) — один из самых популярных режимов для малого бизнеса и ИП. Однако не все доходы попадают в налоговую базу УСН. Налоговый кодекс РФ (НК РФ) четко регламентирует перечень операций, которые не признаются реализацией и, следовательно, не увеличивают налоговую базу по «доходам» (объект «Доходы») или не уменьшают её по «Доходам минус расходы» (в части неподтвержденных расходов).

В этой статье подробно разберем, какие именно услуги и операции выпадают из облагаемой базы УСН, на каких статьях НК РФ это закреплено и какие нюансы нужно учитывать бухгалтеру и руководителю.

Общий принцип: статья 346.15 и 346.16 НК РФ

Формирование налоговой базы по УСН регулируется статьей 346.17 НК РФ. Однако ключевым моментом является статья 346.15 НК РФ («Налоговая база») и статья 346.16 НК РФ («Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы»).

Главное правило: Налоговая база определяется на основании доходов, уменьшенных на расходы (для объекта «Доходы минус расходы») или просто суммы доходов (для объекта «Доходы»). Но в доходы не включаются средства, перечисленные в ст. 346.16 НК РФ, а также доходы от операций, не являющихся реализацией по смыслу ст. 346.15 НК РФ.

Доходы, не включаемые в налоговую базу (ст. 346.16 НК РФ)

Этот список исчерпывающий. Если операция попадает под один из пунктов, налог по УСН с неё не платится.

Основные категории не облагаемых доходов:

• Взносы в уставный капитал: Стоимость вкладов участников (акционеров) в уставный капитал организации (п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
• Безвозмездно полученные имущественные права и имущество: За исключением случаев, когда такие имущество/права используются в предпринимательской деятельности и подлежат амортизации (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Важно: если вы получили оборудование безвозмездно и поставили его на учет как ОС, это не доход. Но если продали его — выручка от продажи, доход.
• Средства по мандату, комиссии, агентскому договору: Деньги, полученные от комитентов/принципалов для исполнения поручения (п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Внимание: Это не ваша выручка. Ваш доход — это только вознаграждение (комиссия), указанное в договоре.
• Авансовые платежи (предоплаты) — НЕ входят сюда! Это частая ошибка. Авансы включаются в базу УСН (при объекте «Доходы») в момент получения денег на расчетный счет/в кассу (кассовый метод). В ст. 346.16 они не перечислены.
• Страховые выплаты: Полученные по договорам страхования (п. 4 ст. 346.16 НК РФ).
• Суммы, полученные по договорам займа (кредита): Основная сумма долга (п. 5 ст. 346.16 НК РФ). Проценты по займам для заемщика — это расход (при объекте «Доходы минус расходы»), для кредитора — доход.
• Пеней, штрафов, устойки: Полученные в счет нарушения обязательств (п. 6 ст. 346.16 НК РФ). Нюанс: до 2015 года их нужно было включать в базу. Сейчас — нет.
• Возврат авансов: Суммы, возвращенные покупателю, если товар/услуга не предоставлялись (п. 7 ст. 346.16 НК РФ).
• Доходы от передачи прав интеллектуальной собственности: В определенных случаях (п. 8 ст. 346.16 НК РФ — относится к специальным режимам, для обычной УСН актуально п. 11).
• Субсидии, гранты, дотации из бюджетов: Бесплатно полученные средства на выполнение работ/услуг в социальной сфере, науке и т.д. (п. 11 ст. 346.16 НК РФ), если иное не установлено законом.
• Стоимость товаров (работ, услуг), реализованных по договорам купли-продажи жилых домов/квартир (долевого строительства): При выполнении условий ст. 214.7 НК РФ (п. 12 ст. 346.16 НК РФ).

Услуги, связанные с агентскими схемами: где грань?

Это самая проблемная зона. По п. 3 ст. 346.16 НК РФ в доходы не включаются средства, полученные по договорам мандата, комиссии, агентства, поручения.

Пример:

ИП на УСН («Доходы 6%») работает агентом по продаже туров. Турист платит 100 000 руб. на счет ИП. ИП оставляет себе 10 000 руб. комиссии, а 90 000 руб. переводит туроператору.

• Налоговая база ИП: 10 000 руб. (только комиссия).
• 90 000 руб., не доход ИП, налог не платится.

Критически важно: В договоре должно быть четко прописано: «Агент действует от имени и за счет Принципала». Если агент действует своим именем, но за счет принципала (комиссионер) — правило работает так же. Если же ИП покупает тур у туроператора, а потом перепродает туристу, это уже реализация, доход 100 000 руб., налог с 100 000 руб.

Операции, не являющиеся реализацией (ст. 346.15 НК РФ)

Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ, реализацией признается передача имущества в собственность, передача имущества в аренду, выполнение работ, оказание услуг. Но есть операции, которые формально похожи на услуги, но реализацией не являются:

• Передача имущества в залог: Не реализация.
• Передача имущества в безвозмездное пользование (договор прекария): Не реализация (но и расходов на содержание такого имущества при «Доходы минус расходы» принять нельзя, если оно не задействовано в деятельности).
• Вклад в уставный капитал: Не реализация.
• Передача имущества по договору аренды с правом последующего выкупа (лизинг): Для лизингополучателя — не реализация на входе, для лизингодателя — реализация.

Специфические виды деятельности: полное освобождение от УСН

Существуют виды деятельности, по которым организации и ИП не могут применять УСН вообще (п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Если вы занимаетесь этим, вы просто не имеете права быть на УСН. Но если речь идет о конкретных услугах внутри разрешенной деятельности, которые освобождаются от налога — это другие статьи.

Однако есть услуги, доходы от которых освобождаются от налога (не включаются в базу) по специальным нормам:

• Медицинские услуги:
  Оказываемые организациями, соответствующими критериям ст. 346.11 НК РФ (лицензия, штатные врачи, доходы от мед. услуг > 50% общих доходов). Доходы от таких услуг не включаются в базу УСН (п. 12 ст. 346.16 НК РФ в ред. до 2023 г. и спец. нормы). Актуально: с 2023 года для УСН сохраняется льгота по НДС, но по УСН базу формируют по общим правилам, если только не применяется особый режим (например, ПСН/ЕСХН/АУСН). На УСН общем режиме доходы от мед. услуг включаются в базу, за вычетом страховых выплат.
• Образовательные услуги:
  Аналогично медицинским (лицензия, аккредитация, доходы > 50%).
• Социальные услуги:
  Оказываемые некоммерческими организациями, входящими в реестр соцпредпринимателей.

Автоматизированная УСН (АУСН), другие правила

Если вы перешли на АУСН (Автоматизированную УСН) со 2023 года (ст. 346.51 ⎻ 346.58 НК РФ), правила формирования базы кардинально отличаются:

1. База = Доходы минус Расходы (только этот объект).
2. Доходы учитываются по начислению (суммы к оплате покупателями), а не по кассовому методу.
3. Список не облагаемых доходов (исключений) для АУСН установлен в ст. 346.54 НК РФ. Он похож на ст. 346.16, но имеет отличия (например, нет исключения для пеней/штрафов — они доход).
4. Расходы учитываются только те, что в замкнутом списке ст. 346.55 НК РФ.

Типичные ошибки и риски налоговой проверки

Ошибка 1: Неучет авансов при объекте «Доходы» (6%)

Многие думают: «Аванс, это не выручка, услуга еще не оказана». Ошибка. Для УСН «Доходы» (п. 1 ст. 346.17 НК РФ) доход признается в день получения денег. Аванс — это деньги. Налог платите сразу при получении.

Ошибка 2: Смешивание агентского вознаграждения и выручки

Если в 1С или учете заведено одно НМА «Продажа услуг», и туда ложатся все 100 000 руб. из примера выше — налоговая доначислит налог с 90 000 руб. по ст. 122 НК РФ (неуплаченный налог) + штрафы ст. 123 НК РФ. Нужен отдельный вид дохода/НМА «Агентское вознаграждение».

Ошибка 3: Игнорирование обратных отгрузок/возвратов

Если покупатель вернул товар/отказался от услуги, и вы вернули деньги — это уменьшение дохода (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Но только в том налоговом периоде, когда возврат произошел. Нельзя просто не учитывать первоначальный приход.

Ошибка 4: Услуги по строительству под ключ / подряд

Строительство — это работа/услуга. Полностью облагается. Нет никаких «материалы за счет заказчика — не доход». Если заказчик привез кирпич, а вы строите — ваш доход = стоимость работ. Если вы купили кирпич за деньги заказчика (по смете) — это ваш расход (при «Доходы минус расходы») или просто ваша выручка (при «Доходы»).

Чек-лист для бухгалтера: как не ошибиться

1. Идентифицируйте операцию: Это реализация (товар/работа/услуга/имущественное право) или нет? (Залог, вклад в УК, агентские деньги принципала — не реализация).
2. Проверьте ст. 346.16 НК РФ: Попадает ли поступление под исключения? (Страховка, кредит, пеня, вклад в УК, безвозмездно полученное имущество).
3. Определите объект налогообложения:
   • «Доходы» (6%): Учитываем все поступления на счет/в кассу (кассовый метод), КРОМЕ исключений ст. 346.16. Авансы учитываем сразу.
   • «Доходы минус расходы» (15%): Учитываем те же доходы. Плюс формируем расходы по замкнутому списку ст. 346.18 НК РФ (обоснованные, документированные, экономически обоснованные).
4. Разделите учет агентских схем: Выделите субконто/НМА для «Вознаграждения агента» и не смешивайь с «Выручкой от реализации».
5. Проверьте договоры: Текст договора определяет суть (агентство vs перепродажа). Налоговая смотрит на экономический смысл, а не только на название.

Главное правило: по умолчанию любая услуга, оказанная за деньги в рамках предпринимательской деятельности, облагается УСН. Исключения исчерпывающие и перечислены в ст. 346.16 НК РФ (для классической УСН) или ст. 346.54 НК РФ (для АУСН).

Самые частые «легальные» способы не платить налог с поступлений на счет:

• Работать по настоящим агентским договорам (учет только комиссии).
• Получать кредиты/займы (основная сумма).
• Получать страховые выплаты.
• Привлекать инвестиции в уставный капитал (для ООО).

Любые иные схемы «вывода» доходов из базы (фиктивные возвраты, оформление выручки под займы, дробление бизнеса) квалифицируются налоговой как обложение налога (ст. 199 УК РФ / ст. 122-123 НК РФ) и несут уголовную/административную ответственность.

Рекомендация: Ведите раздельный учет доходов по статьям НК РФ в 1С или другой программе. Это сэкономит время при проверке и защитит от начислений.