Упрощенная система налогообложения (УСН) с объектом «Доходы минус расходы» — популярный спецрежим для бизнеса, у которого значительная доля затрат в структуре выручки. В отличие от объекта «Доходы» (6%), здесь налоговая база формируется как разница между полученными доходами и учтенными расходами. Однако за право уменьшать базу приходится платить более высокую базовую ставку и вести более сложный налоговый учет.

В этой статье подробно разберем механику расчета, ставки, правила учета расходов, минимальный налог, а также изменения, вступающие в силу с 2025 года.

Суть объекта налогообложения «Доходы минус расходы»

Согласно ст. 346.18 НК РФ, налоговая база определяется как:

Налоговая база = Доходы (по кассовому методу) – Расходы (по кассовому методу, из закрытого перечня ст. 346.16 НК РФ)

Ключевой принцип: учитываются только те доходы и расходы, по которым произошел фактический движение денежных средств (поступление на расчетный счет/в кассу или списание/выдача). Начисления (себестоимость, амортизация, резервы) в налоговом учете УСН не применяются.

---

Ставки налога: базовые, региональные и повышенные (2024 г.)

Базовая ставка

• 15% — стандартная ставка по всей РФ (п. 1 ст. 346.20 НК РФ).

Региональные пониженные ставки

Субъекты РФ имеют право снизить ставку до 5% (в отдельных случаях — до 0%) для определенных категорий налогоплательщиков или видов деятельности (п. 2–4 ст. 346.20 НК РФ).

Важно: Список категорий и ставок устанавливается региональными законами. Актуальные ставки для вашего региона можно проверить на сайте ФНС (раздел «Налоговые ставки» -> «УСН») или в справочно-правовых системах (Контур.Экстерн, КонсультантПлюс, Гарант).

Повышенные ставки на 2024 год (п. 2;1 ст. 346.20 НК РФ)

В 2024 году действуют переходные правила. Если налогоплательщик превышает лимиты УСН, но не выходит за пределы максимальных значений, применяется ставка 20%.

Показатель	Базовый лимит (ставка 15%/рег.)	Порог повышенной ставки 20%	Максимальный лимит (потеря УСН)
Доход за год	до 199,35 млн руб.	свыше 199,35 млн до 265,8 млн руб.	свыше 265,8 млн руб.
Численность сотрудников	до 100 чел.	свыше 100 до 130 чел.	свыше 130 чел.

Порядок применения 20%: повышенная ставка применяется с начала квартала, в котором были превышены лимиты (по доходам или численности). Если превышены максимальные лимиты — право на УСН теряется с начала года.

Изменения с 1 января 2025 года

В рамках налоговой реформы 2025 года повышенные ставки (20%) отменяются. Будут действовать только базовые (15%) и региональные пониженные ставки. Лимиты доходов и численности будут проиндексированы дефлятором (для 2025 г. коэф. 1,248 -> лимит дохода ~248,8 млн руб.).

---

Минимальный налог: страховка бюджета

Даже если по итогам года у вас убыток (расходы > доходов) или налог по ставке 15% получился очень малым, платить все равно придется минимальный налог (п. 6 ст. 346.18 НК РФ).

• Расчет: 1% от суммы доходов (без вычета расходов), полученных за налоговый период (год).
• Сравнение: Налог к уплате в годовой декларации = max(Налог по ставке 15%; Минимальный налог 1%).
• Зачет авансовых платежей: Сумма минимального налога уменьшается на авансовые платежи, перечисленные за 1-е, 2-е, 3-е кварталы и 9 месяцев.

Нюанс: Разницу между минимальным налогом и налогом, рассчитанным по общим правилам (если минимальный оказался больше), можно включить в расходы будущих налоговых периодов (в течение 10 лет, п. 6 ст. 346.18 НК РФ). Это важный инструмент для сглаживания нагрузки в последующие годы.

---

Алгоритм расчета налога к уплате

Расчет ведется накопленным итогом от начала года.

Шаг 1. Определение налоговой базы за отчетный период (квартал/полугодие/9 мес/год)

База = Σ Доходы (кассовый метод) – Σ Расходы (кассовый метод, ст. 346.16 НК РФ)

• Если База < 0 (убыток) -> База принимается равной 0 для расчета авансового платежа (но убыток переносится вперед).

Шаг 2. Расчет налога по ставке

Налог_ставка = База × Ставка (15% или региональная / 20% для 2024 г. при превышении лимитов)

Шаг 3. Учет убытков прошлых лет

Налогооблагаемую базу текущего периода можно уменьшить на неучтенные убытки предыдущих налоговых периодов (до 10 лет назад), но не более чем на 50% от базы текущего периода (п. 7 ст. 346.18 НК РФ).

Шаг 4. Уменьшение налога страховыми взносами

Для объекта «Доходы минус расходы» правила иные, чем для «Доходов»:

• Взносы за себя (фиксированные), НЕ уменьшают налог УСН (они включаются в расходы по ст. 346.16 НК РФ как оплаченные).
• Взносы за работников — НЕ уменьшают налог УСН напрямую. Они учитываются в составе расходов (ст. 346.16 НК РФ) в момент фактической оплаты, уменьшая базу.

Шаг 5. Сравнение с минимальным налогом (только в годовой декларации)

Налог_год = max(Налог_ставка_за_год; 1% × Доходы_за_год)

Шаг 6. Авансовые платежи

• Платежи за 1 квартал, полугодие, 9 месяцев — это авансы.
• Налог к уплате за период = Налог_ставка_за_период – Авансы_за_предыдущие_периоды.
• Если получается отрицательное значение (переплата) — она зачисляется/возвращается или идет в счет будущих платежей.

---

Что можно включить в расходы (ст. 346.16 НК РФ)

Перечень расходов закрытый. Нельзя списать то, чего нет в списке, даже если это экономически обосновано для бухучета.

Основные группы расходов:

1. Закупка товаров/материалов: стоимость приобретенных для перепродажи товаров, сырья, материалов (в т.ч. тара, упаковка).
2. Транспортные расходы: доставка грузов, перевозка сотрудников (если в трудовом договоре/локальном акте).
3. Аренда: плата за имущество в аренду/лизинг (недвижимость, авто, оборудование).
4. Оплата труда и взносы: зарплата, премии, отпускные, больничные (оплачиваемые работодателем), страховые взносы за сотрудников.
5. Амортизация (условная): расходы на приобретение ОС/НМА — списываются одной суммой в момент оплаты (в пределах лимита 300 тыс. руб. для НМА до 2025 г., с 2025 г. порог НМА поднят до 400 тыс. руб., для ОС, всегда в момент оплаты). Важно: классическая амортизация по частям не применяется.
6. Коммунальные услуги, связь, интернет.
7. Реклама и маркетинг: по договорам с третьими лицами.
8. Проценты по кредитам/займам: в пределах рефинансирования ЦБ × 1 (для рублевых) или ставки по договору (для валютных), но не выше ключевой ставки ЦБ + 5 п.п. (п. 2 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
9. Расходы на обучение персонала.
10. Судебные расходы, госпошлины, нотариальные услуги (в связи с хозяйственной деятельностью).

Чего НЕТ в списке (частые ошибки):

• НДС (если вы не платите его как агент, а он у вас «на руках» — он не расход).
• Штрафы, пени, неустойки.
• Представительские расходы (пиры, подарки клиентам).
• Резервы (на отпуска, ремонт, обесценение).
• Амортизация по начислению (только оплата факта).
• Затраты на приобретение прав на результаты интеллектуальной деятельности (РИД) — только если это не ИС/НМА/ОС.

---

Учет убытков (перенос на будущее)

Если расходы превысили доходы, образуется убыток.

• Он переносится на будущие налоговые периоды в течение 10 лет (п. 7 ст. 346.18 НК РФ).
• В каждом последующем году убыток можно списать на уменьшение базы, но не более чем на 50% от базы текущего года.
• Порядок списания: по очередности возникновения (FIFO, сначала старые убытки).
• Убыток фиксируется в строке 070 раздела 2.2 КУДиР (Книги учета доходов и расходов).

---

Книга учета доходов и расходов (КУДиР)

Обязательный документ для подтверждения базы. Ведется на бумаге или в электронном виде (с обеспечением возможности получения распечатки).

• Строки нумеруются сквозно за год.
• Данные вносятся хронологически по дате документа-основания (платежка, чек, накладная).
• К концу года КУДиР перешивается, нумеруется, подписывается директором/ИП, прошивается, скрепляется печатью (есть) и хранится 5 лет.
• С 2023 г. сдача КУДиР в налоговую не требуется, но предъявляется по требованию (камеральная/выездная проверка).

---

Сроки уплаты и сдачи отчетности

Действие	Срок (ИП)	Срок (Организации)
Авансовый платеж за 1 квартал	28 апреля	28 апреля
Авансовый платеж за полугодие	28 июля	28 июля
Авансовый платеж за 9 месяцев	28 октября	28 октября
28 апреля след. года	25 марта след. года
Сдача Декларации по УСН	25 апреля след. года	25 марта след. года

Примечание: Если срок выпадает на выходной/праздник — переносится на ближайший рабочий день. Платежи делаются по КБК, актуальным на дату платежа (с 2023 г. — единый налоговый платеж ЕНП/ЕНС).

---

Пример расчета (упрощенный)

Условия: ИП на УСН «Доходы-Расходы», ставка 15%, регион без понижений. Нет сотрудников. 2024 год.

Период	Доходы (факт поступления)	Расходы (факт оплаты, ст. 346.16)	База (Д-Р)	Налог 15%	Аванс к уплате
1 квартал	1 000 000	600 000	400 000	60 000	60 000
Полугодие	2 500 000 (накоп.)	1 800 000 (накоп.)	700 000	105 000	105 000 ⸺ 60 000 = 45 000
9 месяцев	4 000 000 (накоп.)	3 000 000 (накоп.)	1 000 000	150 000	150 000 — 105 000 = 45 000
Год (итого)	5 000 000	4 200 000	800 000	120 000	120 000 — 150 000 = -30 000 (переплата)

Проверка минимального налога: 1% × 5 000 000 = 50 000 руб.

---

Как выбрать: «Доходы» (6%) или «Доходы минус расходы» (15%)?

Граница безубыточности (точка безубыточности) по налогу:

Расходы / Доходы > 60% — выгоднее «Доходы минус расходы» (при ставке 15% vs 6%).

Расходы / Доходы < 60% — выгоднее «Доходы» (6%).

Нюансы выбора:

• Региональные ставки: Если в регионе ставка 5–10%, порог выгодности сдвигается (например, при 10% порог ~40% расходов).
• Зарплатные расходы: На «Доходы» ИП без сотрудников уменьшает налог на 100% взносов за себя, с сотрудниками, на 50%. На «Доходы-Расходы» взносы — просто расход. Если зарплата, главная статья расходов, часто выгоднее «Доходы».
• Инвестиции/ОС: На «Доходы-Расходы» покупка станка списывается сразу в расходы. На «Доходы», никак (не уменьшает базу). Это большой плюс для производственных компаний.
• Убытки: На «Доходы-Расходы» убыток переносится на 10 лет. На «Доходы» убытков нет (база всегда > 0).

---

Частые ошибки и риски проверок

1. Учет расходов «на начисление»: списали зарплату/аренду по начислению, а не по оплате. Риск: налоговая пересчитает базу в большую сторону.
2. Включение недопустимых расходов: представительские, штрафы, НДС «на верхушке», резервы.
3. Потеря первички: нет договора, счета, акта, УПД, чека ККТ — расход не подтвержден.
4. Несвоевременная оплата взносов за себя: ИП должен оплатить фиксированные взносы за себя до 31 декабря текущего года, чтобы включить их в расходы текущего года. Оплата в январе, расход следующего года.
5. Игнорирование минимального налога: не заложили 1% в бюджет года, получили требование к годовой декларации.

---

Переход на объект «Доходы минус расходы»

• Уведомление в налоговую — до 31 декабря года, предшествующего году перехода (через личный кабинет, ЕДО или почту).
• Новые ИП/Орг — в заявлении о регистрации или в течение 30 дней с регистрации.
• Обратный переход (на «Доходы»), так же до 31 декабря.

---

УСН «Доходы минус расходы» — мощный инструмент для бизнеса с высокой материальной отдачей (торговля, производство, строительство, логистика). Главные условия успеха:

• Дисциплинированный кассовый учет (только факты оплаты).
• Грамотное заполнение КУДиР и хранение первички.
• Контроль минимального налога (1%) и планирование убытков.
• Учет изменений 2025 года (отмена ставки 20%, изменение лимитов, порог НМА 400 тыс. руб.).

Перед выбором объекта или сменой режима рекомендуется провести расчет по данным за прошлый год (или прогнозу) в Excel или 1С, сравнив итоговую нагрузку по обоим объектам с учетом региональных ставок и структуры расходов.

---

Статья подготовлена на основе НК РФ (гл. 26.2) и актуальных разъяснений ФНС на 2024–2025 годы. Данная информация носит справочный характер. Для принятия решений обратитесь к профессиональному бухгалтеру или налоговому консультанту.